В статье собраны ответы на спорные вопросы, касающиеся налога на прибыль. Как влияют ошибки в первичных документах на признание расходов? Курсовые или суммовые разницы: как правильно квалифицировать и возможны ли в принципе суммовые разницы в 2016 году? Если безнадежный долг не связан с реализацией, его списывать за счет налогового резерва или не за счет резерва?
ИФНС по итогам выездной налоговой проверки доначислила компании НДС, не предъявленный покупателю и уплаченный в бюджет за свой счет. Можно ли НДС учесть в расходах в налоговом учете?
Комментирует Александр Матиташвили, налоговый адвокат, аудитор, ведущий вебинара про налог на прибыль в 2016 году :
Да, можно. Начисленные по проверке НДС — это расход. С таким определением согласны суды. Не учитывается для целей налогообложения лишь тот налог, который предъявляется покупателю. Это указано в п. 19 ст. 270 НК РФ. Если же налогоплательщик уплачивает налог тот, который за счет собственных средств, тот, который покупателю не предъявляется, то его можно учесть в целях налога на прибыль.
Основание: Постановление АС ВВО от 07.05.2015 по делу А11-4982/2014.
Препятствуют ли несущественные ошибки в первичных учетных документах признанию расходов в налоговом учете?
Подрядчик ошибся в акте выполненных работ и указал неверное наименование заказчика. В итоге в договоре указано одно наименование, а в акте ошибка. Аналогичный вопрос возникает, если неверно указан вид работ. Возникает вопрос: может ли заказчик по такому акту, в котором есть несущественные ошибки, учесть соответствующие расходы для целей налога на прибыль?
И Минфин и ФНС считают, что такие несущественные ошибки, которые позволяют идентифицировать и заказчика и подрядчика, а также вид выполненных работ, всё же позволяют учитывать расходы для целей налогового учета.
Материал подготовлен по информации вебинара Налог на прибыль организаций в 2016 году , ведущий - Александр Матиташвили.
Кто вправе оценивать эффективность и целесообразность действий налогоплательщика?
Как вы знаете, часто налоговики в ходе налоговых проверок дают рекомендации как вести бизнес, какая должна быть рентабельность и т. д.
И суд и Минфин считают, что учитывая, что налоговое законодательство не использует понятие «экономическая целесообразность» и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, то оценивать эффективность и целесообразность своих действий может только сам налогоплательщик. Это не вправе делать налоговые органы.
Возможны ли суммовые разницы в 2016 году?
Могут ли появляться суммовые разницы в налоговом учете налогоплательщиков в 2016 году или мы с ними окончательно распрощались с момента вступления в силу Федерального закона от 20.04.2014 № 81-ФЗ .
П. 3 ст. 3 81-ФЗ исключил любые упоминания о суммовых разницах. Этот закон содержал переходные положения. В законе сказано, что новые правила учета применяются к тем разницам, которые возникают в отношении сделок, заключенных с 1 января 2015 года.
Допустим, сделка заключена до 1 января 2015 года. Если оплата будет после отгрузки товара (постоплата), то возможно в учете такого продавца учитывать и после 2015 года суммовые разницы. Если сделка заключена до этой даты, то т.к. применяются старые правила — будут суммовые разницы.
И только если сделка заключена после 1 января 2015 года, то разницы, возникающие при пост оплате, будут курсовыми.
Впервые Минфин прокомментировал эту норму в письме от 30 марта 2015 года № 03-03-06/1/17387 . Поскольку, в соответствие с ГК, заключение договора — это уже есть сделка, то если заключен договор до 1 января 2015 года и, неважно когда будет отгрузка, разницы при постоплате после 1 января 2015 года будут исключительно суммовыми. А если договор заключен после 1 января, то при постоплате разницы будут исключительно курсовые.
Обращаю ваше внимание, что спустя 2 месяца Минфин передумал и направил новое письмо от 14.05.2015 № 03-03-10/27647 .
В этом письме Минфин считает, что все зависит от того, возникает ли дебиторская задолженность до 2015 года либо она возникает после 2015 года. Логика такая: курсовая разница может начисляться, только если есть задолженность. Если нет задолженности, то разницы не возникают.
Федеральный закон от 20.04.14 № 81-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее - Закон № 81-ФЗ), внес поправки, направленные на сближение налогового учета с бухгалтерским учетом.
Федеральный закон от 20.04.14 № 81-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — Закон № 81-ФЗ), внес поправки, направленные на сближение налогового учета с бухгалтерским учетом.
О необходимости такого сближения было отмечено в Основных направлениях налоговой политики Российской Федерации на 2014 год и на плановый период 2015 и 2016 годов, одобренных Правительством РФ 30.05.13 (далее — Основные направления).
Несмотря на общее направление, взятое на сближение, Закон № 81-ФЗ внес лишь отдельные изменения и полностью положений, препятствующих использованию в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций правил, аналогичных правилам бухгалтерского учета, из главы 25 НК РФ не исключил.
Суммовые разницы в 2016 году
С 2015 года в главе 25 НК РФ ликвидируется понятие суммовых разниц, возникавших по договорам, цена которых выражена в условных единицах. Вместо формулировки «суммовая разница» теперь в НК РФ во всех соответствующих статьях будет использоваться формулировка «выражена в иностранной валюте», аналогично тому не используется понятие суммовой разницы и в главе 21 НК РФ (п. п. 2, 5 ст. 1 Закона № 81-ФЗ).
Теперь, как и в бухучете (Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2006), утв. Приказом Минфина России от 27.11.06 № 154н), в НК РФ:
— следует указывать только те договоры, цена которых выражена в иностранной валюте. А расчеты по договорам, выраженным в иностранной валюте, могут осуществляться как в иностранной валюте, так и в рублях;
— разницы, возникающие по договорам, выраженным в иностранной валюте, называются одинаково — курсовые (независимо от валюты расчетов). Момент возникновения таких разниц теперь может быть не только при завершении расчетов по договорам в условных единицах, но и на конец каждого месяца (аналогично курсовым разницам в бухучете).
Стоимость безвозмездно полученного имущества можно учесть в расходах с 2015 года
С 2015 года стоимость имущества, полученного безвозмездно, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 8 ч. 2 ст. 250 НК РФ (изменения внесены подп. «б» п. 7 ст. 1 Закона № 81-ФЗ). Согласно новой редакции п. 2 ст. 254 НК РФ это означает, что такая стоимость имущества оценивается как его рыночная стоимость, с которой уплачивается налог на прибыль.
Расходы на инвентарь в 2016 году можно списать как в бухучете
С 2015 года у налогоплательщиков появилась возможность списывать расходы на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и других средств индивидуальной и коллективной защиты, не являющегося амортизируемым, не единовременно в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (подп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ), а в течение самостоятельно определенного налогоплательщиком периода с учетом срока использования данного имущества или иных экономически обоснованных показателей (подп. "а" п. 7 ст. 1 Закона N 81-ФЗ).
Такое изменение позволяет вести учет указанного имущества аналогично порядку, установленному для спецодежды и инструментов в бухучете (Методические указания по бухгалтерскому учету специального инструмента, специальных приспособлений, специального оборудования и специальной одежды, утв. Приказом Минфина России от 26.12.02 № 135н
Способы сближения бухгалтерского и налогового учета
Самый простой способ сблизить налоговый и бухгалтерский учет — это закрепление в учетной политике одинаковых методов амортизации основных средств. Такой способ подходит для большинства организаций.
Однако тут есть свои нюансы. В налоговом учете амортизацию можно начислять либо линейным, либо нелинейным методом (п. 1 ст. 259 НК РФ). А в бухучете таких способов четыре (п. 18 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств" ПБУ 6/01», утв. Приказом Минфина России от 30.03.01 № 26н):
— линейный;
— способ уменьшаемого остатка;
— способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
— способ списания стоимости пропорционально объему продукции или работ.
Таким образом, получается, что существует только один общий для обоих учетов метод начисления амортизации основных средств — линейный. При этом, чтобы избежать расхождений в суммах начисленной амортизации надо в обоих учетах установить одинаковый срок полезного использования основного средства. Кроме того, надо чтобы в обоих учетах совпадала его первоначальная стоимость.
Сблизить бухгалтерский и налоговый учет помогут одинаковые методы оценки товаров и материалов
Также можно сблизить бухгалтерский и налоговый учет, выбрав одинаковые методы оценки товаров и материалов. В налоговом учете таких методов четыре: ФИФО, ЛИФО, оценка по стоимости каждой единицы и оценка по средней стоимости (п. 8 ст. 254 НК РФ). В бухучете используются все те же методы, за исключением метода ЛИФО (п. 16 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01», утв. Приказом Минфина России от 09.06.01 № 44н). Тут вариантов для того, чтобы установить аналогичные способы учета больше (кроме способа ЛИФО).
Отметим, что в отношении разных групп сырья и материалов организация вправе применять разные методы их оценки (письмо Минфина России от 29.11.13 № 03-03-06/1/51819). Это вовсе не противоречит нормам НК РФ. Ведь глава 25 НК РФ не раскрывает содержание методов оценки сырья и материалов.
Также для сближения учетов в части списания сырья и материалов необходимо использовать одинаковые принципы формирования цены приобретения ТМЦ. Тут возможны различия, если в бухучете организация не включает транспортно-подготовительные расходы в фактическую себестоимость сырья и материалов. В то время как в налоговом учете такие расходы учитываются в покупной стоимости ТМЦ (п. 2 ст. 254 НК РФ).
Для сближения бухгалтерского и налогового учета придется отказаться от кассового метода.
Одинаковый метод признания доходов и расходов, безусловно, поможет сблизить бухгалтерский и налоговый учет. Таких способов два — либо кассовый метод, либо метод начисления. При кассовом методе организация признает доходы в том периоде, в котором получила оплату от покупателей и заказчиков, а расходы отражает только после их фактической оплаты.
Применять кассовый метод можно и в налоговом, и в бухгалтерском учете, это остается на усмотрение компании, однако тут есть ряд ограничений, причем они для каждого учета свои. Так, в бухгалтерском учете кассовый метод могут применять лишь субъекты малого предпринимательства (п. 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н и п. 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99», утв. Приказом Минфина России от 06.05.99 № 33н). При этом социально ориентированные некоммерческие организации и эмитенты публично размещаемых ценных бумаг, относящиеся к малыми предприятиями, не вправе его использовать.
В налоговом учете кассовый метод могут применять только те компании, у которых выручка от реализации не превышает 1 млн. рублей в среднем за каждый из предыдущих четырех кварталов (п. 1 ст. 273 НК РФ). Этот метод не вправе использовать банки, кредитные потребительские кооперативы и микрофинансовые организации. Таким образом, применять кассовый метод одновременно и в налоговом, и в бухгалтерском учете вправе очень немногие компании.
Суммовая разница и курсовая разница - это идентичные понятия. До 2015 года суммовой разницей назывались расхождения, возникавшие в случае, когда стоимость обязательства была установлена контрактом в валюте зарубежного государства, а оплачивалась в рублях. В настоящее время вышеуказанные понятия фактически равнозначны. Как следует из ПБУ 3/2006 , курсовая (суммовая) разница — это расхождение между рублевой и валютной (т. е. стоимостью в валюте зарубежных государств) стоимостью актива или обязательства на определенную дату. Суммовая разница бывает двух видов. Рассмотрим их.
Суммовые разницы и их виды
Переоценка валютных ценностей может повлечь возникновение суммовых разниц, которые потребуется отразить в бухгалтерском и налоговом учете в соответствии с нормами законодательства.
Отрицательная суммовая разница
В отношении отрицательной суммовой разницы проводки в бухгалтерском учете осуществляются по Дебету 91 счета и Кредиту счетов 50, 52, 55, 57, 58, 60, 62, 66, 67, 76.
В налоговом учете российской организации отрицательная разница учитывается во внереализационных затратах при исчислении налога на прибыль.
Соответствующая переоценка валютных ценностей осуществляется либо по официальному курсу ЦБ России, либо по фиксированному курсу, установленному сторонами при заключении соответствующей сделки.
Авансы в валюте иностранных государств получившей стороной учитываются в рублях по официальному курсу ЦБ России и не могут быть переоценены впоследствии.
Также отмечаем, что на исчисление налога, уплачиваемого при применении УСН, отрицательная разница не влияет.
Не влияет суммовая разница и на НДС. Если стоимость обязательств установлена в валюте зарубежных государств, но оплачивается в рублях, то возникающая отрицательная суммовая разница в полном объеме учитывается в расходах по налогу на прибыль и не учитывается при расчете НДС.
В настоящее время многие компании открывают валютные счета, ведут расчеты в валюте и условных единицах, а, значит, бухгалтеру приходится сталкиваться с курсовыми разницами.
Напомним, что курсовая разница возникает на отчетную дату или дату погашения обязательства в результате переоценки активов и обязательств (абз. 4 п. 3 ПБУ 3/2006).
Курсовые и суммовые разницы в 2019 году
Раньше в Налоговом кодексе существовало понятие «суммовые разницы». Такие разницы возникали в случаях, когда оплата производилась в рублях, а сама задолженность была выражена в иностранной валюте или у.е. В этом было их отличие от разниц курсовых, которые образовывались, если задолженность выражена и оплата по ней производилась в иностранной валюте. С 2015 г. понятие суммовых разниц было исключено из законодательства и все разницы теперь считаются курсовыми.
Валютный счет и валюта в кассе: курсовые разницы
Простейший случай курсовых разниц - это переоценка остатков на валютном счете организации.
Расчет курсовых разниц в 2018-2019 годах: пример
20.11.2018 организация приобрела иностранную валюту в размере 100 000 долл. США. Валюта будет учтена организацией по официальному курсу ЦБ РФ на дату приобретения (п. 5, п. 6 ПБУ 3/2006). Курс ЦБ РФ на 20.11.2018 - 66,0081:
На 30.11.2018 остаток по валютному счету будет переоценен по курсу на конец месяца (курс ЦБ РФ на 30.11.2018 — 66,6342). Поскольку курс ЦБ РФ увеличился, рублевый эквивалент валютных средств также увеличился. Организация признает прочий доход:
Если курс ЦБ РФ снизился, возникает прочий расход, который отражается противоположной проводкой: Дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» — Кредит счета 52.
Аналогично отражаются курсовые разницы по наличной иностранной валюте в кассе организации: Дебет счета 91, субсчет «Прочие расходы» — Кредит счета 50 «Касса» или Дебет счета 50 — Кредит счета 91, субсчет «Прочие доходы».
Расчет курсовых разниц при приобретении внеоборотных активов и МПЗ
Если организация приобретает основные средства, нематериальные активы или МПЗ по договорам в иностранной валюте или у.е., то стоимость активов фиксируется по курсу ЦБ РФ или иному согласованному курсу (если договор выражен в у.е. или иностранной валюте, но оплата производится в рублях) на дату принятия их к учету и в дальнейшем изменению не подлежит (п. 9 ПБУ 3/2006).
Переоценивается только задолженность по оплате поставщику за поставленные ценности. В итоге возникают положительные или отрицательные курсовые разницы
Проводки (пример) в 2018-2019 годах
20.11.2018 организация приобрела промышленный кондиционер стоимостью 8 000 долл. США. Курс ЦБ РФ на 20.11.2018 — 66,0081.
На 30.11.2018 переоценке подлежит задолженность по оплате поставки. Поскольку курс ЦБ РФ на 30.11.2018 выше курса на дату принятия задолженности к учету, у организации возникает расход - ведь на конец месяца ей потребуется больше рублевых средств, чтобы оплатить поставку:
Авансы и курсовые разницы
Суммы полученных и выданных авансов учитываются по курсу на дату получения или перечисления денежных средств соответственно и в дальнейшем не переоцениваются (п. 7, п. 9 ПБУ 3/2006). В случае приобретения, к примеру, материалов в счет выданного ранее аванса материалы приходуются по курсу на дату перечисления аванса.
Пример учета материалов и учета курсовых разниц
20.11.2018 организация перечислила 100%-ый аванс в размере 12 000 у.е. за партию материалов. Оплата по договору осуществляется в рублях, 1 у.е.=1 евро по курсу ЦБ РФ на дату платежа. Материалы отгружены в адрес организации 30.11.2018, право собственности перешло в этот же день. Курс евро ЦБ РФ на 20.11.2018 — 75,3218.
Трудности у бухгалтера возникают в случае, когда аванс не покрывает полностью сумму поставки. Тогда стоимость приобретенных ценностей складывается из двух величин: суммы аванса по курсу на дату уплаты аванса и суммы, не покрытой авансом, рассчитанной по курсу на дату принятия ценностей к учету.
Продолжим предыдущий пример и предположим, что общая стоимость поставки составляет 20 000 у.е. Курс евро ЦБ РФ на 30.11.2018 — 75,8897.
Следовательно, на дату оприходования всей поставки материалов:
Курсовая разница в налоговом учете в 2019 году
Курсовые разницы учитываются при расчете налога на прибыль в составе внереализационных доходов и расходов по тем же правилам, что и в бухгалтерском учете (
